浅谈会计人员基本职业道德—不做假账

摘要：“不作假账”是会计从业人员的基本职业道德和行为准则。但是，目前我国会计造假现状堪忧，严重干扰了正常的社会经济秩序，损害了国家和社会公众利益。本文从五个方面分析了对假账的认识、危害、产生原因及对策，以达到杜绝假账的目的。

关键词：不做假账；假账现象；预防对策

2001年4月16日，国务院总理朱镕基在视察上海国家会计学院时，为该校题写校训“不做假帐”。同年10月29日，在视察北京国家会计学院后，题字“诚信为本，操守为重，遵循准则，不做假帐”。并说“许多经济违法犯罪活动，以及大量腐败现象，几乎都与财会人员做假账分不开。这已经成为严重危害市场经济秩序的一个‘毒瘤’”。次年出席在香港举行的第十六届世界会计师大会上演讲时，他强调中国政府特别重视会计职业道德建设，要求所有会计人员不提供虚假会计信息。

何为真账、何为假账？可以从多种角度做出标准，本文仅从认识论及会计专业论这两个角度发表意见。

一、对假账的认识与理解

唯物主义认识论认为，真理是人的意识对客观事物及其规律的正确反映，真理是客观的、具体的。会计这门学科当然不具备真理那样高的地位，但在“正确反映客观事物及其规律”这一根本点上，是完全适用的。逻辑学中的形式逻辑认为，在客观经验意义上，凡是符合客观世界本来属性的就是真，反之，凡是不符合客观世界本来属性的就是假。我们通常说要一是一、二是二，要算真账、真算账、记真账、报真账，都离不开一个“真”字。有没有这个字，就是真账与假账的分野。

 众所周知，会计准则主要是对会计计量、会计确认及会计信息披露等做出的规范。假账之所以“假”，就是假在如下几个方面。1在会计计量方面数字假：对实务中采集的真实数据进行篡改，或小改大，或大改小，或有改无，或无改有；或者采集数据时没有按照有关制度要求，工作不到位以致数据失真。单据假：或是大头小尾、或是阴阳两套、或是无中生有。日期假：把会计事项发生的日期，随意挪前推后。2在会计确认方面肆意隐瞒，该确认的不予确认；张冠李戴，不该确认的胡乱确认。这样的案例很多。比如，应当确认为收入，却改记在其他账户内。知名的案例是某名演员指使会计将收入记到应付款中，从而达到逃税的目的。在跌价损失、坏账损失的确认上发生的案例也不少。比如，在存货市价下行的情况下，应当本着“成本与市价孰低”原则确认跌价损失，但没有去做；3在会计信息披露方面做两套账，真的藏起来不可告人，假的拿对外骗财骗官。披露不完整不准确：隐瞒或有负债及重大事项等。改变了会计政策（成本、费用等项的预提、摊销，折旧等），却不予披露；或者披露的同实际执行的不一致。4 社会会计（这里特指注册会计师）是上市公司会计报告的“把关人”，不少案例表明，他们在对企业会计报告进行审计中，没有全面履行应尽的责任，没有达到审计准则的要求。比如，有很多核查程序不到位的问题存在，将一些假账轻易放过关，贻害社会。

 以上是为分析方便，单个列举的“假点”，都是“单发”。一些假账案例往往都是一案“多发”。以下两个假账案例就是如此。

深圳森鑫源公司董事长梁玉森和总经理饶颂华合谋以“两套帐”偷税，并授意公司会计饶惠清和赖妹华进行虚假纳税申报，其手法包括在帐簿上少列收入、成本核算不实、挂往来帐不结转等。

2006年7月16日，中国证监会对广东科龙电器股份有限公司及其责任人的证券违法违规行为做出行政处罚与市场永久性禁入决定。科龙舞弊手法一是虚构主营业务收入、少计坏账准备、少计诉讼赔偿金等编造虚假财务报告。二是使用不正当的收入确认方法，虚构收入，虚增利润，粉饰财务报表。

二、造假账的原因可以从几个方面归纳

从会计人员本身看，有主观原因也有客观原因。主观上是经不住利益诱惑、意志不坚定、患得患失、甚至出主意想办法造假。客观上看，有来自相关人员的强制与胁迫，又得不到有力支持而违心屈从。

从相关人员看，有物质利益欲望的驱使（例如骗贷、骗保、骗项目、骗投资、骗奖金以及获取不正当审计收入）、有政绩欲望的驱使（报喜不报忧，账面出政绩、政绩出官位）。

假账为何屡禁不止？一个重要的原因是，造假的收益往往大于真账，而其违法成本却远远低于收益，可是查处时的成本却很高，这三者根本不成比例。

举一个实际的例子。今年3月17日财政部公布了对华融及德勤的处罚决定。财政部从2001年起派出调查组至今查明，“华融资产管理公司2014至2019年度不同程度存在内部控制和风险控制失效、会计信息严重失真等问题”。而德勤会计师事务所北京分所在为华融提供审计服务期间，“未保持职业怀疑态度，未有效执行必要的审计程序，未获取充分适当的审计证据，存在严重审计缺陷”。据此，没收其违法所得并处罚金共计2.1亿元，并给于其他处罚。对华融及其几个分支机构各罚款10万元，并给于其他处罚。

德勤是世界四大会计公司之一，有资料显示，仅仅2021年这“四大”在中国就获得206亿元收入。它们从上世纪八十年代开始进入中国会计市场，数十年来其收益累计早已达到天文数字。区区2.1亿元在德勤身上不过九牛一毛，这够不上“惩前”，恐怕也难以“毖后”。（有资料显示，德勤在中国早已是“劣迹斑斑”，例如2002年因对深圳科龙电器会计报告的审计违反《注册会计师法》而被证监会查处）。对华融的罚款也明显太低。然而财政部为查处此案付出的成本却很高，通报没有讲数字，但叙述了检查工作之细致、时间跨度之长、程序之繁琐复杂、论证之权威性、辩论之充分，保证了事实清楚、证据确凿、定性准确、程序合法。不难想象为此付出了多少人力、物力、财力。 

三、防止假账的对策

践行“不做假账”，需要抓住几个关键：账是人做的，是会计人员做的，这是唯一的途径。会计人员不做假账，这个世界上就不会有假账；相关人员不去指使、诱惑、强迫会计人员做假账，不放假账过审计关，这个世界上也不会有假账。因此，践行“不做假账”就必须抓住这些关键点。

首先，践行“不做假账”需要优秀的职业道德。题词及“讲话”中强调会计人员必须“诚信为本、操守为重”，这是不做假账的保证，同时也揭示出诚信与操守的缺失就是假账的根源。“诚信”二字是写在我国《社会主义核心价值观》之中的，具体到会计行业尤其具有鲜明的特征：诚信与操守是会计职业道德的具体体现。优秀的职业道德是哪里来的？不是生来就有的，也不是嘴上说说就能生成的。是在日常写写算算中，在繁忙的会计、审计实务中，始终保持对准则和制度的敬畏之心，始终保持对真实财务事项的敬畏之心，始终保持对会计行业信誉的敬畏之心，始终保持对会计信息社会影响的敬畏之心，当然也要始终保持对法律法规的敬畏之心。有这几个“心”，才能养成诚信的品格，才会有优秀的职业道德。

其次，践行“不做假账”需要坚强的意志。会计人员面对单位负责人强制做假账的压力，要拿起理性的武器、道德的武器、法制的武器，敢于抵制、善于抵制、有效抵制。面对金钱、职位的诱惑，要分清小利与大义，不能贪小利而失大义；要分清眼前与长远，不能短视；要摒弃侥幸心理，不能违纪违规，从而坚守不做假账的红线。这几个方面，都需要有始终如一的坚强意志。意志不坚不强或时坚时强，就难免失足落水。

再次，践行“不做假账”需要高水平的专业知识和精湛的操作技能。人所共知，会计的专业性很强。合格的会计师必须具备合格的知识与技能，知识面要高水平，操作技能要精湛。这些不能仅仅表现在学历上、考卷上、论文上、职称上，至为重要的是落实在实务中。以此为基础方能避免做出假账，不至于无知而犯；也才能够主动规避假账，不至于明知故犯。

当然，精湛的专业技能是一柄双刃剑：在善良者手中可以做真账、打假账，在邪恶者手中则精于造假账。从依法查处的案例看，那些造假“成精”者往往能够造出更大的假，危害巨大，对之查处时所付出的成本更高，这是需要严加警惕、防范的。

最后，践行“不做假账”还需要有利的会计工作环境和法制环境。要创造不做假账的乐土，要弘扬充满诚信的正气，也要加大打击假账的力度，遏制歪风邪气蔓延。对于相关人员来说这里有两个方面的内容，一个支持，一个是监督。《会计法》对此有明确的规定。多年来的实践证明了凡是切实贯彻执行的单位，成效非常显著，会计工作环境大为改善，出假账的越来越少。

在法律法规的层面，现有的要完善，应有的要增补，既要体现奖优起到鼓励、带动作用。也要体现惩劣，要让法规长上“牙齿”、装上“利剑”，使那些想伸手的不敢伸。比如在加大违法成本上，除了行政的经济惩罚乃至刑事处罚，还要明确会计师事务所在民事赔偿方面的法律责任，同时按照举证责任倒置原则，由其向法庭自证清白或是免责。需要指出的是，有的法定经济处罚标准还是几十年前定下的，现在还在用力度就明显不足，例如《会计法》第42~45条中某些罚款金额上限。

同时要坚持正面教育为主，就“不做假账”题词、“讲话”及其法理依据等内容，运用多种形式，加大学习、宣传力度，并且列入全体会计人员继续教育的必备课程。

四、继承“不做假账”优良传统，开创美好前景。

一部会计史充满了真的不断战胜假的、优的不断淘汰劣的，由此推动着会计技术、会计制度、会计理论的发展和完善，树立起会计行业的信誉。中国复式簿记发端于宋代，以此为代表的现代会计具有悠久的历史。建国几十年来，一代一代优秀会计人，传承、发扬“铁账”传统，一把算盘一支笔，辛勤耕耘在如海的数字、如山的账簿之中，为各项经济、社会工作理财聚财，辛劳和成就都写在共和国的历史上，这是优良传统，当然也构成“不做假账”的精神基础。

《会计人员职业道德规范》的发布以及宣传教育活动的开展，将使“三坚三守”更加深入人心，更加发扬光大。持之以恒，一定能够完全实现“不做假账”，一定能够在全面建设社会主义现代化国家的宏伟征程中做出更大的贡献。